CPA 이년이야기
회계 - C조건(사례) 본문
Tax Net에 올라온 사례입니다. 참고가 되었으면 좋겠습니다.
IFRS 15호 수익인식(수출) 관련 문의
<질문>
당사는 수출시 CIF, CFR조건으로 매출을 인식하고 있습니다.
IFRS 15호의 수익인식기준의 수익의무 식별에 의하면 C조건의 수출 매출시 운송용역을 제품의 판매와 분리하여 별도의 수행의무로 구분해야하는 이슈가 있는 걸로 알고 있습니다.
(전체 매출 -> 제품매출 / 운송용역 매출로 구분)
이해가 되지 않는 부분은 다음과 같습니다.
1. 기존에 비용계정인 물류비(판관비)로 처리하였던 운송비를 운송용역 매출로 인식해야한다는 부분입니다.
2. 운송용역매출을 기간 경과에 따라 매출로 인식해야 하는 부분입니다.
다음과 같은 상황일 때, 일련의 과정을 분개로 설명해주셨으면 합니다.
<>제품매출액 100 / 운송비 10의 거래
| 매출채권 | 100 | 매출 | 100 |
| 운송비 | 10 | 미지급금 | 10 |
(1) 매출구분 : 제품 매출 인식 / 운송용역 매출 인식
(2) 운송용역매출원가 인식
<답변>
먼저 IFRS 15호 新수익기준에 따른 수출 운송용역의 회계처리 원칙을 살펴보겠습니다.
1. 수출 운송용역 관련 수행의무의 분리
IFRS 15호에서는 하나의 계약 내에서 여러 개의 수행의무가 있는 경우 이를 분리하여 수행의무별로 가격을 산정하고 수익인식시기를 정해야 합니다.(문단 22)
| K-IFRS 1115호 문단 22 계약 개시시점에 고객과의 계약에서 약속한 재화나 용역을 검토하여 고객에게 다음 중 어느 하나를 이전하기로 한 각 약속을 하나의 수행의무로 식별한다. (1) 구별되는 재화나 용역(또는 재화나 용역의 묶음) (2) 실질적으로 서로 같고 고객에게 이전하는 방식도 같은 '일련의 구별되는 재화나 용역' |
재화의 통제가 이전되기 전의 운송 및 보험 활동은 주문 처리활동(Fulfillment Activity)이므로 재화의 판매에 포함되지만,
반면에 통제가 이전된 후의 운송 및 보험 활동은 별개의 용역으로 보아야 합니다.(문단 BC116S)
| 운송 및 처리 활동 BC116R 미국의 일부 이해관계자는 고객에게 통제가 이전된 다음에 행해지는 운송 및 처리 활동을 어떤 경우에 하나의 약속된 용역으로 회계처리해야 하는지 아니면 주문 처리 활동(fulfillment activity)으로 회계처리해야 하는지에 대해 서로 다른 견해를 나타냈다. 종전 수익 기준서에 따르면 기업은 흔히 재화의 판매와 함께 제공되는 운송을 추가 용역으로 회계처리하지 않았다. 결과적으로, 일부 이해관계자는 원가, 효익에 대한 우려를 제기하였고 수행의무를 식별하기 위해 고객과의 계약에서 약속한 재화나 용역을 파악하도록 하는 일반 요구사항을 운송 및 처리활동에 대해 경감하는 규정이 제공되어야 하는지를 문의하였다. BC116S IASB와 FASB가 이 우려를 논의하였을 때, 위원들은 고객이 관련 재화를 통제하게 되기 전에 행한 운송 및 처리활동은 주문 처리 활동임에 주목하였다. 그러나 재화의 통제가 고객에게 이전되었다면, 운송 및 처리 용역은 고객의 재화와 관련하여 제공되는 것이고, 이는 기업이 고객에게 용역을 제공하고 있다는 사실을 나타낼 수 있다. |
수출재화의 경우에는 그 운임 지급 조건에 관계없이 일반적으로 선적 시점에 통제 권한이 이전됩니다.
따라서 FOB조건의 경우에는 통제 이전 시점(선적시점) 이후에 추가적인 비용 부담이나 활동이 이루어지지 않기 때문에 수행의무 분리 대상이 없습니다.
반면에 C조건의 경우에는 통제 이전 시점(선적시점) 이후에 운송용역과 보험용역이 회사에 의해 수행되므로 원칙적으로 수행의무를 분리하여 인식하여야 합니다.
2. 운송용역 거래 가격의 배분
재화를 수출하면서 부수적으로 제공하는 운송용역의 경우에는 운임 관련 마진은 별도로 존재하지 않거나 매우 적고, 실비보전 성격으로 청구하는 것이 일반적입니다.
이러한 경우 FOB매출액과 운임, 보험료의 상대적 개별판매가격을 관측할 수 있으므로, 운임, 보험료에 해당하는 거래가격을 운송용역에 배부하면 됩니다(문단 78)
| 문단 78 개별 판매가격을 직접 관측할 수 없다면 문단 73의 배분 목적에 맞게 거래가격이 배분되도록 개별 판매가격을 추정한다. 개별 판매가격을 추정할 때, 합리적인 범위에서 구할 수 있는 모든 정보(시장조건, 기업 특유 요소, 고객이나 고객층에 대한 정보 포함)를 고려한다. 이때, 관측 가능한 투입변수들을 최대한 사용하고 비슷한 상황에서는 추정방법을 일관되게 적용한다. |
이외에도 운송용역의 수행과 관련하여 본인 대 대리인의 구분이 있으나 일반적으로 본인의 자격에서 수행하므로 추가적인 검토는 하지 않겠습니다.
3. 운송용역의 수익 인식 시점
운송용역은 용역 수행 중에 '다른 기업이 해당 용역을 수행한다고 가정할 때 이미 완료된 부분'에 대한 용역수행을 반복할 필요가 없습니다.(문단 B4)
| 문단 B4 다른 유형의 수행의무는 기업이 수행하는 대로 그 수행의 효익을 고객이 동시에 얻고 소비하는지를 쉽게 식별하지 못할 수 있다. 그러한 상황에서 다른 기업이 고객에게 나머지 수행의무를 이행한다고 가정할 때, 기업이 지금까지 완료한 업무를 다른 기업이 실질적으로 다시 수행할 필요가 없을 것이라고 판단한다면 그 수행의무는 기간에 걸쳐 이행하는 것이다. 기업이 지금까지 완료한 업무를 다른 기업이 실질적으로 다시 수행할 필요가 없을지를 판단할 때, 다음 사항 모두를 가정한다. (1) 다른 기업에 나머지 수행의무 이전을 금지하는 잠재적인 계약상 제약이나 실무상 제한을 무시한다. (2) 수행의무를 다른 기업에 이전한다고 가정할 때, 나머지 수행의무를 이행하는 다른 기업은 기업이 현재 통제하고 있고 수행의무 이전 후에도 여전히 통제할 자산에서 효익을 얻지 못한다고 가정한다. |
따라서 고객은 기업이 수행하는 대로 기업의 수행에서 제공하는 효익을 동시에 얻고 소비하는 조건을 충족합니다.
(문단 35(1))
| 문단 35 다음 기준 중 어느 하나를 충족하면, 기업은 재화나 용역에 대한 통제를 기간에 걸쳐 이전하므로, 기간에 걸쳐 수행의무를 이행하는 것이고 기간에 걸쳐 수익을 인식한다. (1) 고객은 기업이 수행하는 대로 기업의 수행에서 제공하는 효익을 동시에 얻고 소비한다.(문단 B3 ~ B4참조) (2) 기업이 수행하여 만들어지거나 가치가 높아지는 대로 고객이 통제하는 자산(ex 재공품)을 만들거나 그 자산 가치를 높인다.(문단 B5 참조) (3) 기업이 수행하여 만든 자산이 기업 자체에는 대체 용도가 없고(문단 36 참조), 지금까지 수행의무를 완료한 부분에 대해 집행 가능한 지급청구권이 기업에 있다(문단 37 참조) |
| (*) 말이 어렵지만, 결국은 A(출발지) -> B(경유지) -> C(도착지) 로 운송이 진행된다고 할때, 내가 A -> B까지 운송용역을 제공했고 이 후 다른 기업이 운송용역을 제공하기로 한다면 그 다른 기업은 A -> B까지의 운송용역을 다시 제공할 필요가 없기 때문에 이 수행의무는 기간에 걸쳐 이행한다고 본다는 것이다. 또한 그렇기 때문에 A -> B까지의 운송하는 1초 1초마다 나는 운송용역을 제공하는 것이고 상대는 1초 1초마다 운송용역의 효익을 동시에 얻는다고 볼 수 있다는 것이다. |
실제 회계처리는 투입법(운송예정일수 기준 정액법)을 적용하여 용역 제공 기간에 걸쳐 수익을 인식합니다.(문단 B18)
| 문단 B18 투입법은 해당 수행의무의 이행에 예상되는 총 투입물 대비 수행의무를 이행하기 위한 기업의 노력이나 투입물(ex 소비한 자원, 사용한 노동시간, 발생원가, 경과한 시간, 사용한 기계시간)에 기초하여 수익을 인식하는 것이다. 기업의 노력이나 투입물을 수행기간에 걸쳐 균등하게 소비한다면, 정액법으로 수익을 인식하는 것이 적절할 수 있다. |
질의자께서 질문하신 개별적인 회계처리입니다.
(1) 매출 구분
- 제품 매출 인식 : 제품을 선적할 떄의 한 시점에 수익을 인식합니다.
| 매출채권 | 90 | 제품매출 | 90 |
- 운송용역 매출 인식 : 결산 시점 경과일수를 운송예정일로 나누어 진행기준에 따라 정액법을 적용합니다.
만약 경과일수가 30일, 운송예정일수가 60이고 운송비가 10인 경우는 다음과 같습니다.
| 매출채권 | 5 | 운송용역매출 | 5 |
(2) 운송용역매출원가 인식
위와 동일한 가정에 따르면 다음과 같습니다.
| 운송매출원가 | 5 | 미지급금 | 5 |
종합해서 보자면 CIF 조건 수출 계약의 매출이 운송 매출로 계정 재분류되고, 운송료 및 보험료가 판매관리비에서 운송매출원가로 계정 재분류되는 효과가 발생합니다.
다만 운송 용역에 대해 기간에 걸쳐(진행기준) 수익을 인식하여야 합니다.
출처